第三講　負債、所有者權(quán)益核算及涉稅處理

巨靈鳥整理

負債的內(nèi)容：
　　在小企業(yè)會計準則的第四十五條—第五十二條，共八條。
　　小企業(yè)會計準則和小企業(yè)會計制度對照
　　負債變化的主要內(nèi)容

　　小企業(yè)會計準則和小企業(yè)會計制度
　　會計科目變化對比表

第一節(jié)　負債核算及涉稅處理

　　一、負債的概述
　　1、定義
　　負債，是指小企業(yè)過去的交易或者事項形成的，預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出小企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)。
　　可以從以下三個方面來理解負債的定義：
　　負債會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出小企業(yè)
　�。�1）負債會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出小企業(yè)
　　將來履行義務(wù)時可以用現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)、提供勞務(wù)、債轉(zhuǎn)股等方式。
　　負債是小企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)
　�。�2）負債是小企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)。雖然是將來還，但卻是現(xiàn)在就存在的義務(wù)，包括法定義務(wù)和推定義務(wù)。
　　注意區(qū)別“未發(fā)生交易或事項形成的義務(wù)”與“推定義務(wù)（是根據(jù)小企業(yè)多年來的習(xí)慣做法、公開的承諾或者公開宣布的政策而導(dǎo)致小企業(yè)將承擔的責任。）”前者不計入負債，后者可以計入負債。
　　負債是因過去的交易或者事項的發(fā)生所引起的
　�。�3）負債是因過去的交易或者事項的發(fā)生所引起的。
　　預(yù)期未來發(fā)生的交易或者事項將產(chǎn)生的負債不算。
　　
　　二、流動負債
　　（一）定義
　　小企業(yè)的流動負債，是指預(yù)計在1年內(nèi)或者超過1年的一個正常營業(yè)周期內(nèi)清償?shù)膫鶆?wù)。
　　標準： 在1年（12個月）和超過1年的一個正常營業(yè)周期這兩者中取時間較長者。如：房開企業(yè)營業(yè)周期往往超過1年，可按一個營業(yè)周期來劃分流動資產(chǎn)和流動負債。
　�。ǘ�）具體內(nèi)容
　　1、短期借款
　�。�1）定義
　　短期借款，是指小企業(yè)向銀行或其他金融機構(gòu)等借入的期限在1年內(nèi)的各種借款。
　　附：金融機構(gòu)的劃分
　　
　　注意問題：
　　a、短期借款科目只核算本金，不核算利息；
　　b、在應(yīng)付利息日（合同約定的日期，既不是實際支付利息日也不是資產(chǎn)負債表日如：月末、年末），按照短期借款合同利率計算確定利息費用，不需要預(yù)提利息（取消了預(yù)提費用科目）。
　　c、短期借款的利息全部計入財務(wù)費用科目，不存在資本化的問題。
　　舉例：
　　ABC公司于2013年10月1日向某銀行借入為期9個月、年息為4%的流動資金借款120 000元。合同約定按季付息，到期一次還本。
　　收到款項：
　　借：銀行存款 120 000
　　　　貸：短期借款 120 000
　　按季計提利息：
　　借：財務(wù)費用 1 200
　　　　貸：應(yīng)付利息 1 200
　　實際支付利息：
　　借：應(yīng)付利息 1 200
　　　　貸：銀行存款 1 200
　　（以后各期利息處理相同，到期還本與第一筆做相反的處理。到期如不能歸還本息按天計算罰息。）
　　（3）涉稅處理：
　　通常情況下，利息費用的扣除，按企業(yè)所得稅法實施條例的第三十八條規(guī)定處理；
　　如涉及同期同類貸款利率確定問題，按《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》2011年34號公告處理；
　　涉及關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的借款問題，按《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關(guān)稅收政策問題的通知》 2008年財稅121號文件處理；
　　涉及向自然人借款的問題，按《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》（國稅函 2009年國稅函777號處理。
　　2、應(yīng)付及預(yù)收款
　�。�1）應(yīng)付款
　　怎樣區(qū)分“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”和“其他應(yīng)付款” ?
　　與采購活動接受勞務(wù)等有關(guān)日常經(jīng)營活動有關(guān)的應(yīng)付款，開據(jù)了商業(yè)匯票的計入“應(yīng)付票據(jù)”，沒有開據(jù)商業(yè)匯票的計入“應(yīng)付賬款”。（無關(guān)的考慮“其他應(yīng)付款”,如應(yīng)付租入固定資產(chǎn)和包裝物的租金、存入保證金等。）
　　例題：ABC公司在2013年2月10日從紅星公司購入材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價款為30 000元，增值稅額為5 100元，材料尚未驗收入庫，貨款及增值稅額尚未支付。取得的運費結(jié)算單據(jù)上注明運輸費1200元，裝卸費100元，已以銀行存款支付。會計處理：
　　借：在途物資　　　　　　　　　　　　　31 216
　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 5 184
　　　　貸：應(yīng)付賬款——紅星公司　　　　　　　　　 5100
　　　　　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 1300
　　例題：ABC公司2013年3月12日收到包裝物押金6000元，并于9月12日收回80%的包裝物后歸還對方部分押金，同時將逾期未退還的包裝物押金沒收。會計處理：
　　（1）收到包裝物押金時：
　　借：銀行存款　　　 6000
　　　　貸：其他應(yīng)付款　　　　 6000
　�。�2）歸還押金時：
　　借：其他應(yīng)付款　　 4800
　　　　貸：銀行存款　　　　　 4800
　�。�3）沒收押金時：
　　借：其他應(yīng)付款　　 1200
　　　　貸：營業(yè)外收入　　　　　　　　　　　 1025.64
　　　　　�。ㄐ∑髽I(yè)會計制度計入其他業(yè)務(wù)收入）
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 174.36
　　　　　　小企業(yè)確實無法償付的應(yīng)付賬款
　　借:應(yīng)付賬款
　　　　貸:營業(yè)外收入
　�。�2）預(yù)收賬款
　　a、小企業(yè)向購貨單位預(yù)收的款項，借記“銀行存款”等科目，貸記本科目。
　　b、銷售收入實現(xiàn)時，按照實現(xiàn)的收入金額，借記本科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目。涉及增值稅銷項稅額的，還應(yīng)進行相應(yīng)的賬務(wù)處理。
　　c、本科目期末貸方余額，反映小企業(yè)預(yù)收的款項；期末如為借方余額，反映小企業(yè)尚未轉(zhuǎn)銷的款項。
　　舉例： ABC公司于2013年12月17日按合同約定收到EF公司預(yù)付的貨款10 000元， 2013年12月26日， ABC公司發(fā)出產(chǎn)品貨款100 000元（不含稅價）開具增值稅專用發(fā)票稅額為17 000元。2014年1月12日， ABC公司收到EF公司補付的余款107 000元。
　　ABC公司的賬務(wù)處理：
　　2013年12月17日
　　借：銀行存款　　 10 000
　　　　貸：預(yù)收賬款　　　 10 000
　　2013年12月26日
　　借：預(yù)收賬款　　 117 000
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　 100 000
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅
　　　　　　（銷項稅額）　　　17 000
　　問題：為什么不是如下處理？
　　借：預(yù)收賬款　　　 10 000
　　　　應(yīng)收賬款　　　 107 000
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　100 000
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅
　　　　　�。ㄤN項稅額）　　　　17 000
　　2014年1月12日
　　借：銀行存款　　 107 000
　　　　貸：預(yù)收賬款　　　 107 000
　　注意：預(yù)收賬款情況不多的，也可以不設(shè)置本科目，將預(yù)收的款項直接記入“應(yīng)收賬款”科目貸方。
　　
　　問題解答：
　　必要性——管理上要求一筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)只做一個往來賬，便于查賬；
　　可能性——從借貸記賬法的原理來說，所有的往來賬都是雙重性賬戶，余額在借方的屬于資產(chǎn)，余額在貸方的屬于負債。（故也可以將預(yù)收的款項直接記入“應(yīng)收賬款”科目貸方。 ）
　　涉稅問題:稅務(wù)檢查中常見企業(yè)將收入掛在往來賬上。建議追蹤往來賬戶看最后轉(zhuǎn)到哪些賬戶；對存貨進行監(jiān)盤并與收入核對；調(diào)整錯賬。
　　3、應(yīng)付職工薪酬
　　應(yīng)付職工薪酬，是指小企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而應(yīng)付給職工的各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出。
　　職工：是指與企業(yè)訂有勞動合同的所有人員，包括全職、兼職和臨時職工。在實務(wù)中還應(yīng)參考企業(yè)有沒有為職工購買“五險一金”。
　　薪酬：即工資薪金，應(yīng)區(qū)別于勞務(wù)報酬。（這一點在計算個人所得稅時必須注意）
　　小企業(yè)的職工薪酬包括（按下列內(nèi)容進行明細核算）：
　�。�1）職工工資、獎金、津貼和補貼
　　（2）職工福利費
　�。�3）醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工
　　傷保險費和生育保險費等社會保
　�。�4）住房公積金
　　（5）工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費
　�。�6）非貨幣性福利
　�。�7）因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償
　　（8）其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出等。
　�。�1）職工工資、獎金、津貼和補貼。
　　《關(guān)于工資總額組成的規(guī)定》
　　（1990年國家統(tǒng)計局令第1號）
　　應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負擔的職工薪酬，計入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本。
　　應(yīng)由在建工程、無形資產(chǎn)開發(fā)項目負擔的職工薪酬，計入固定資產(chǎn)成本或無形資產(chǎn)成本。
　　其他職工薪酬（含因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償），計入當期損益。
　　注意：上述處理時按“崗位”而不是按“身份”來劃分的。
　　
　　分配工資：
　　借：生產(chǎn)成本*
　　　　制造費用*
　　　　在建工程*
　　　　無形資產(chǎn)*
　　　　管理費用
　　　　銷售費用
　　　　貸：應(yīng)付職工薪酬——職工工資
　　涉稅問題：
　　怎樣理解“合理的工資薪金”？
　　文件依據(jù)：企業(yè)所得稅條例第34條
　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》
　�。▏�稅函［2009］3號）
　　工資薪金即工資總額包括職工工資、獎金、津貼和補貼等，是計提工資附加費的基數(shù)。
　　思考題：
　　某一制造企業(yè)上一年實際發(fā)放的職工薪酬假定100萬元，符合稅法規(guī)定的合理支出，是不是在企業(yè)所得稅稅前扣除的就是100萬元？
　　會計上對于工業(yè)企業(yè)等應(yīng)區(qū)分哪些職工薪酬必須資本化，哪些職工薪酬可以費用化。
　　資本化的部分在企業(yè)所得稅稅前扣除并非一次性全部扣除，根據(jù)合理原則，在匯算清繳時無需做納稅調(diào)整。
　　相關(guān)稅收優(yōu)惠政策：
　　殘疾人工資100%加計扣除問題
　　《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于安置殘疾人員就業(yè)有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策問題的通知》（財稅［2009］70號）
　　特定獎金、津貼免納個人所得稅問題
　　個人所得稅法第4條、條例第13條等
　�。�2）工資三項費用
　　會計處理比照工資進行
　　問題一：直接支付職工福利費（不再預(yù)提）是否還通過“應(yīng)付職工薪酬”科目核算？
　　問題解答：必須通過“應(yīng)付職工薪酬”科目核算，會計上要完整地核算人工成本，企業(yè)所得稅對職工福利費是限額扣除的，所以如果直接從成本費用列支，管理上達不到要求。
　　問題二：下列情況不應(yīng)作為職工福利費而是
　　計入工資總額：
　　按月支付的住房、交通、車改、通
　　訊、午餐費等貨幣性補貼。
　　會計核算相關(guān)文件：
　　《職工福利費制度改革政策》（財企[2007]48號）
　　以及按（財企[2009]242號）列支職工福利費
　　11部委的《關(guān)于企業(yè)職工教育經(jīng)費提取與使用管
　　理的意見》（財建[2006]317號）
　　涉稅問題：
　　關(guān)于職工福利費問題的相關(guān)稅收文件:
　　關(guān)于職工福利費扣除問題
　　企業(yè)所得稅條例第40條（不再預(yù)提，強調(diào)實際支出）
　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問 題的通知》（國稅函［2009］3號）
　　福利費、撫恤金、救濟金免納個人所得稅問題
　　個人所得稅法第4條
　　關(guān)于工會經(jīng)費問題的相關(guān)稅收文件:
　　關(guān)于工會經(jīng)費扣除比例問題
　　企業(yè)所得稅條例第41條
　　關(guān)于工會經(jīng)費扣除憑據(jù)問題
　　總局公告2010年第24號、2011年第30號
　　關(guān)于職工教育經(jīng)費問題的相關(guān)稅收文件:
　　關(guān)于職工教育經(jīng)費扣除比例問題
　　企業(yè)所得稅條例第42條（可以結(jié)轉(zhuǎn)）
　　關(guān)于職工教育經(jīng)費稅收優(yōu)惠政策問題
　　技術(shù)先進型服務(wù)企業(yè)稅率15%、扣除比例8%
　�。ㄘ敹怺2010]65號）
　　軟件生產(chǎn)企業(yè)職工教育經(jīng)費中的職工培訓(xùn)費據(jù)實扣除
　�。ㄘ敹怺2008]1號）（國稅函[2009]202號）
　　（3）五險一金
　　會計處理比照工資進行
　　《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、住房公積金有關(guān)個人所得稅政策的通知》（財稅［2006］10號）
　　小企業(yè)也可以建立企業(yè)年金（即補充養(yǎng)老保險費）
　　《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費有關(guān)企業(yè)所得稅政策的通知》（財稅［2009］27號）
　�。�4）非貨幣性福利
　　企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于發(fā)放職工福利的：
　　例一：ABC公司為一家生產(chǎn)企業(yè)，2013年2月，公司以其生產(chǎn)的成本為6000元的產(chǎn)品作為春節(jié)福利發(fā)放給公司職工。該產(chǎn)品的售價為每臺9000元，公司為一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。假定公司共有50名職工，其中35名為直接參加生產(chǎn)的職工，15名為管理人員。
　　公司決定發(fā)放非貨幣性福利時：
　　借：生產(chǎn)成本　　 368 550
　　　　管理費用　　 157 950
　　　　貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 526 550
　　實際發(fā)放非貨幣性福利時：
　　借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 526 550
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　 450 000
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）76 500
　　借：主營業(yè)務(wù)成本　 300 000
　　　　貸：庫存商品　　　　 300 000
　　企業(yè)將外購的商品用于發(fā)放職工福利的
　�。ǚ謨煞N情況處理） ：
　　如果是企業(yè)用以前購進的庫存商品用于發(fā)放職工福利的，比照自己生產(chǎn)的產(chǎn)品進行會計處理，但注意兩點：
　　一是公允價值應(yīng)按購進價計算，二是增值稅按“進項轉(zhuǎn)出”處理（不做銷項稅額）。
　　如果是外購商品直接用于發(fā)放職工福利的：
　　例二：ABC公司為一生產(chǎn)企業(yè)，2013年2月，公司外購每臺不含稅價格為500元的電暖器，作為春節(jié)福利發(fā)放給公司職工。公司購買電暖器取得了增值稅專用發(fā)票，增值稅稅率為17%。假定100名職工中85名為直接參加生產(chǎn)的職工，15名為總部管理人員。
　　電暖器的售價金額=85×500+15×500=42500+7500=50000（元）
　　電暖氣的進項稅額=85×500×17%+15×500×17%=7225+1275=8500（元）
　　購買電暖器時：
　　借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 58 500
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　 58 500
　　公司決定發(fā)放非貨幣性福利時：
　　借：生產(chǎn)成本　　　 49 725
　　　　管理費用　　　 8 775
　　　　貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 58 500
　　小結(jié)：
　　企業(yè)雖然將外購的商品用于發(fā)放職工福利的業(yè)務(wù)，分兩種情況進行處理，但其結(jié)果對企業(yè)所得稅有影響（第一種情況按視同銷售處理，；第二種處理會計沒有做收入、成本，影響計提銷售三項費用的基數(shù)，）。
　　（5）辭退福利，即因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償。
　　會計處理：
　　借：管理費用
　　　　貸：應(yīng)付職工薪酬——辭退福利
　　借：應(yīng)付職工薪酬——辭退福利
　　　　貸：銀行存款
　　綜合例題：
　　ABC公司2013年3月份應(yīng)付工資125 000元，應(yīng)付獎金、津貼和補貼12 500元。其中：生產(chǎn)人員應(yīng)付工資80 000元，應(yīng)付獎金、津貼和補貼8 000元；生產(chǎn)管理人員應(yīng)付工資14 000元，應(yīng)付獎金、津貼和補貼1 400元；廠部管理人員應(yīng)付工資20 000元，應(yīng)付獎金、津貼和補貼2 000元；銷售部門人員應(yīng)付工資6 000元，應(yīng)付獎金、津貼和補貼600元；在建工程人員應(yīng)付工資5 000元，應(yīng)付獎金、津貼和補貼1500元。
　　3月末，公司分別按10%、12%、2%和10%計提醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費和住房公積金，按2%、2.5%計提工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費，預(yù)計本月應(yīng)承擔職工福利費支出2%（每月合理預(yù)計年末根據(jù)實際支出調(diào)整）。
　　本月實際發(fā)放工資時，代扣個人所得稅
　　1 500元，結(jié)轉(zhuǎn)代墊水電費3 600元。
　　會計處理：
　　本月應(yīng)計提的職工薪酬
　　=137 500+137 500×（ 10%+12%+2%+10% + 2%+ 2%+2.5% ）=193 187.5
　　借：生產(chǎn)成本　　 123 640
　　　　制造費用　　 21 637
　　　　管理費用　　 30 910
　　　　銷售費用　　 9 273
　　　　在建工程　　 7727.5
　　　　貸：應(yīng)付職工薪酬——職工工資　　　 125 000
　　　　　　　　　　　　——獎金、津貼和補貼 12 500
　　　　　　　　　　　　——職工福利費　　　　 750
　　　　　　　　　　　　——社會保險費　　　 33 000
　　　　　　　　　　　　——住房公積金　　　 13 750
　　　　　　　　　　　　——工會經(jīng)費　　　　 2 750
　　　　　　　　　　　　——職工教育經(jīng)費　 3 437.5
　　借：應(yīng)付職工薪酬——職工工資　　　 125 000
　　　　　　　　　　——獎金、津貼和補貼 12 500
　　　　　　　　　　——職工福利費　　　 2 750
　　　　　　　　　　——社會保險費　　　 33 000
　　　　　　　　　　——住房公積金　　　 13 750
　　　　　　　　　　——工會經(jīng)費　　　　 2 750
　　　　　　　　　　——職工教育經(jīng)費　 3 437.5
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　 188 087.5
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交個人所得稅　　　　　 1 500
　　　　　　其他應(yīng)收款　　　　　　　　　　　　　 3 600
　　關(guān)于職工薪酬的小結(jié)：
　　在企業(yè)所得稅中，對于工資三項費用、五險一金是限額扣除的，會計是據(jù)實核算，實際支出超過比例部分是存在稅會差異的。此次小企業(yè)準則與企業(yè)所得稅政策協(xié)調(diào)的地方主要是暫時性差異，永久性差異還是保留了，應(yīng)做相應(yīng)的納稅調(diào)整，并在報表的附注中加以說明。
　　4、應(yīng)交稅費
　　包括：增值稅、消費稅、營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、企業(yè)所得稅、資源稅、土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅和教育費附加、礦產(chǎn)資源補償費、排污費等。小企業(yè)代扣代繳的個人所得稅等，也通過本科目核算。
　　直接用現(xiàn)金、銀行存款支付的如印花稅、耕地占用稅不必通過本科目核算。
　�。�1） 增值稅——是對納稅人銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物征收的一種貨物勞務(wù)稅。（一般納稅人）
　　
　　思考題：
　　為什么增值稅不能扣除，進項稅額為什么記借方，銷項稅額為什么記貸方，先征后返和直接減免的增值稅為什么記營業(yè)外入？
　　假定一商品流通企業(yè)，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅賬戶月初余額為0，本月購進商品10萬元（不含稅），以20萬元（不含稅）全部售出，下月初，交納增值稅1.7萬元。
　　
　　從上述數(shù)據(jù)可以看出，該企業(yè)從0開始，直至上交增值稅之后歸0，作為中間環(huán)節(jié)，該企業(yè)沒有負擔增值稅，因此，會計上沒有增值稅費用，企業(yè)所得稅也不能稅前扣除增值稅。
　　正因為作為中間環(huán)節(jié)企業(yè)不負擔增值稅，進項稅額可以理解為墊付的資金，記在應(yīng)交稅費的借方，相當于應(yīng)收款；銷項稅額可以理解為代收代繳的資金，記在應(yīng)交稅費的貸方，相當于應(yīng)付款。
　�。☉�(yīng)交稅費是雙重性賬戶，即資產(chǎn)增加記借方，負債增加記貸方）
　　先征后返等于是企業(yè)在上交增值稅之后，并沒有費用支出的情況下，再返還的資金，直接計入營業(yè)外收入（作為利得處理）；直接減免等于是以收抵支以后的凈收益不再上交了，因此直接計入營業(yè)外收入（作為利得處理，本題收3.4-支1.7=凈收益1.7，要不要交企業(yè)所得稅，按財稅[2008]151號處理）
　　
　　作為進項稅額處理必須同時符合三個條件：
　　
　　否則計入存貨成本。
　　注意問題：
　　購進固定資產(chǎn)進項稅額問題
　　《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財稅[2008]170號 ）
　　扣稅憑證抵扣期限問題
　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關(guān)問題的通知》（國稅函[2009]617號）
　　購進免稅農(nóng)產(chǎn)品和取得運輸發(fā)票其扣稅的計算。
　�、阡N項稅額
　　
　　關(guān)于銷售自己使用過的固定資產(chǎn)有關(guān)增值稅
　　問題
　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于一般納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)增值稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局2012年第1號公告）
　　例題：ABC公司2013年2月售出設(shè)備一臺，設(shè)備原值1 200 000元，已計提折舊400 000元，開具的普通發(fā)票上注明售價700 000元。該設(shè)備于2006年12月購入。會計處理：
　�、俪鍪墼O(shè)備時：
　　借：固定資產(chǎn)清理 800 000
　　　　累計折舊　　 400 000
　　　　貸：固定資產(chǎn)　　 1 200 000
　　②收到設(shè)備出售價款時：
　　借：銀行存款　　 700 000
　　　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　 686 538.46
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 13 461.54
　　　　　　應(yīng)交增值稅＝700000÷（1＋4%）×4%÷2＝13461.54（元）
　�、劢Y(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理凈損失：
　　借：營業(yè)外支出　 113 461.54
　　　　貸：固定資產(chǎn)清理　　 113 461.54
　�、圻M轉(zhuǎn)稅額轉(zhuǎn)出
　　“免、抵、退”的會計處理（不通過“營業(yè)外收入”）
　　不能免征、抵退的部分
　　借：主營業(yè)務(wù)成本
　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）
　　出口貨物的進項稅額抵內(nèi)銷貨物的應(yīng)交稅額
　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口抵內(nèi)銷稅額）
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅）
　　當出口貨物的進項稅額抵內(nèi)銷貨物的應(yīng)交稅額后，仍有余額時退稅
　　借：其他應(yīng)收款（或銀行存款）
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅）
　　還有資產(chǎn)盤虧、固定資產(chǎn)清理、購進物資改變用途都涉及進轉(zhuǎn)稅額轉(zhuǎn)出的處理。
　　例題：
　　ABC公司是具有進出口經(jīng)營權(quán)的生產(chǎn)企業(yè)，對自產(chǎn)貨物經(jīng)營出口銷售及國內(nèi)銷售。該公司2013年1月份購進所需原材料等貨物5 000 000元，允許抵扣的進項稅額850 000元（假設(shè)外銷產(chǎn)品進項稅額為77萬元、內(nèi)銷產(chǎn)品進項稅額為8萬元），內(nèi)銷產(chǎn)品取得銷售額1 500 000元，出口貨物離岸價折合人民幣2 400萬元。增值稅稅率17%，退稅率15%，則相關(guān)會計處理如下：
　　①外購材料時：
　　借：原材料　　 5 000 000
　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）
　　　　　　　　　　850 000
　　　　貸：銀行存款　　　　　 5850 000
　�、谕怃N產(chǎn)品時：
　　借：應(yīng)收賬款　 24 000 000
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　 24 000 000
　�、蹆�(nèi)銷產(chǎn)品時：
　　借：銀行存款　　　　　 1 755 000
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　 1 500 000
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）255 000
　�、茉履�，計算當期出口貨物不予抵扣的稅額：
　　當期不予抵扣的稅額＝當期出口貨物離岸價×人民幣外匯牌價×（征稅率－退稅率）＝2400×（17%－15%）＝48（萬元）
　　借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　 480 000
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 480 000
　　⑤計算當期內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額：
　　當期內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額＝當期內(nèi)銷產(chǎn)品銷項稅額－當期內(nèi)銷產(chǎn)品進項稅額＝25.5－8＝17.5（萬元）
　　因為，外銷產(chǎn)品進項稅額－當期不予抵扣的稅額＝77－48＝29（萬元），大于本月內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額17.5萬元，所以，出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額為17.5萬元。
　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅
　　　　（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）　175 000
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅） 　175 000
　�、抻嬎銘�(yīng)退稅額：
　　應(yīng)退稅額＝當期外銷產(chǎn)品進項稅額－當期不予抵扣的稅額－出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額＝77－48－17.5＝11.5（萬元）
　　借：其他應(yīng)收款　　 115 000
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅）
　　　　　　　　　　　　　　　　115 000
　　⑦收到退稅款時：
　　借：銀行存款　　 115 000
　　　　貸：其他應(yīng)收款　　　　　 115 000
　�、芤呀欢惤�
　　注意問題：
　　前面說過增值稅不能稅前扣除的，因此沒有增值稅費用；
　　關(guān)于購買稅控機有關(guān)增值稅問題
　　（不是做進項抵扣，而是做增值稅減征額處理） （財稅[2012]15號 ）
　　例題：ABC公司2013年2月用銀行存款購買稅控機，價款5000元，增值稅額850元全部抵了增值稅應(yīng)納稅額。
　　借：固定資產(chǎn)　　 5850
　　　　貸：銀行存款 　　　5850
　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅
　　　　（已交稅金）　 850
　　　　貸：營業(yè)外收入　　　 850
　　增值稅（小規(guī)模納稅人）
　　例題：某小規(guī)模納稅人，本月購入材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價款為20000元，增值稅稅額3400元，已通過銀行支付。會計處理：
　　借：原材料 　23400
　　　　貸：銀行存款　　 23400
　　例題：某小規(guī)模納稅人，本月取得銷售收入為30900元（含稅），增值稅征收率為3%，款項已收到。會計處理：
　　不含稅收入＝30900÷（1＋3%）
　�。�30000（元）
　　應(yīng)交增值稅＝30000×3%＝900（元）
　　借：銀行存款　　 30900
　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　 30000
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅 900
　　（2）消費稅——消費稅是對在我國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進口應(yīng)稅消費品的單位和個人，按其流轉(zhuǎn)額征收的一種稅。
　�、黉N售應(yīng)稅消費品（包括隨售的包裝物、未退押金的包裝物等）
　　借：營業(yè)稅金及附加（可以扣除）
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅
　�、谝陨�產(chǎn)的應(yīng)稅消費品用于在建工程非生產(chǎn)機構(gòu)
　　例題：ABC公司將一批應(yīng)稅消費品用于本企業(yè)在建工程，該批應(yīng)稅消費品成本為2000元，不含稅售價為2400元，該應(yīng)稅消費品的消費稅稅率為10%。會計處理：
　　借：在建工程 2648
　　　　貸：庫存商品 　　　　　　　　　　2000
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅　　　　 240
　　　　　　　　　　——應(yīng)交增值稅 （銷項）408
　�、畚�托加工應(yīng)稅消費品
　　如果收回加工后的材料用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品：
　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅
　　　　貸：銀行存款
　　如果收回加工后的材料直接用于銷售：
　　借：委托加工物資
　　　　貸：銀行存款
　�。�3）營業(yè)稅——營業(yè)稅是對在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，就其營業(yè)額征收的一種稅。
　　借：營業(yè)稅金及附加
　　　　固定資產(chǎn)清理（不動產(chǎn)）
　　　　營業(yè)外收入或支出（無形資產(chǎn)）
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅
　　例題：
　　ABC公司出售廠房，其原價20 000 000元，已提折舊9 000 000元，售價15 000 000, , 元，收入存入銀行，另用銀行存款支付清理費50 000元。營業(yè)稅稅率為5%，印花稅按財產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)所載金額萬分之五貼花。作如下會計處理：
　　借：固定資產(chǎn)清理　11 000 000
　　　　累計折舊　　　 9 000 000
　　　　貸：固定資產(chǎn)　　　　 20 000 000
　　借：固定資產(chǎn)清理　　800 000
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅
　　　　　　　　　　　　　　　　750 000
　　　　　　銀行存款　　　　　　 50 000
　　借：銀行存款　　 15 000 000
　　　　貸：固定資產(chǎn)清理　　 15 000 000
　　借：固定資產(chǎn)清理 3 200 000
　　　　貸：營業(yè)外收入　　　　 3 200 000
　　借： 營業(yè)稅金及附加　 7500
　　　�。ㄐ∑髽I(yè)會計制度計入管理費用）
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　 7500
　　（4）資源稅 ——資源稅是對在我國境內(nèi)開采礦產(chǎn)品或者生產(chǎn)鹽的單位和個人，就其資源產(chǎn)品銷售數(shù)量或自用量征收的一種稅。
　�、俳瑁籂I業(yè)稅金及附加（銷售）
　　　　　生產(chǎn)成本（自用）
　　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交資源稅
　　②收購未稅礦產(chǎn)品
　　借：材料采購或在途物資
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交資源稅
　�、弁赓徱后w鹽加工固體鹽
　　外購時：
　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交資源稅
　　　　貸：銀行存款
　　銷售：
　　借：營業(yè)稅金及附加
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交資源稅
　�。�5）土地增值稅——土地增值稅是對在我國境內(nèi)有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物的單位和個人，就其土地增值額征收的一種稅。
　　借：營業(yè)稅金及附加 （主營房地產(chǎn)）
　　　　固定資產(chǎn)清理（連同土地使用權(quán)一并清
　　　　算的房屋建筑物）
　　　　營業(yè)外收入或支出（轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所有權(quán)）
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交土地增值稅
　�。�6）其他稅費——城市維護建設(shè)稅和教育費附加、房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船稅、礦產(chǎn)資源補償費、排污費等
　　借：營業(yè)稅金及附加
　　　　貸：應(yīng)交稅費——XX稅（費）
　　耕地占用稅：
　　借：在建工程等
　　　　貸：庫存現(xiàn)金或銀行存款
　　企業(yè)所得稅：
　　借：所得稅費用
　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅
　　三、非流動負債
　　小企業(yè)的非流動負債，是指流動負債以外的負債。包括：長期借款、長期應(yīng)付款等。
　　1、長期借款
　　
　　小企業(yè)會計準則第五十二條　非流動負債應(yīng)當按照其實際發(fā)生額（僅指本金）入賬。
　　長期借款應(yīng)當按照借款本金和借款合同利率在應(yīng)付利息日（即合同約定的付息日）計提利息費用，計入相關(guān)資產(chǎn)成本或財務(wù)費用。
　　例題ABC公司為建造倉庫，于2013年1月1日向建設(shè)銀行借入3年期借款600 000元，年利率8%，每年年末分期歸還借款利息，到期一次還本�？铐椧汛嫒脬y行。該工程于第二年末竣工并辦理結(jié)算。會計處理：
　　取得長期借款時：
　　借：銀行存款　　 600 000
　　　　貸：長期借款　　　 600 000
　　第一年年末計提利息時：
　　借：在建工程　　 48 000
　　　　貸：應(yīng)付利息　　 48 000
　　償還長期借款利息時：
　　借：應(yīng)付利息　　 48 000
　　　　貸：銀行存款　　 48 000
　　第二年會計處理同上。
　　第三年年末計提利息時：
　　借：財務(wù)費用 　　48 000
　　　　貸：應(yīng)付利息　　　 48 000
　　償還長期借款本金和第三年借款利息時：
　　借：長期借款　 600 000
　　　　應(yīng)付利息　 48 000
　　　　貸：銀行存款　　　648 000
　　問題一：關(guān)于借款費用資本化原則
　　《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（國務(wù)院令第512號）
　　第三十八條 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。
　　企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上的建造才能達到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應(yīng)當作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。
　　問題二：如果長期借款合同約定到期一次還本付息如何處理？
　　本準則規(guī)定“在應(yīng)付利息日（即合同約定的付息日）計提利息費用，計入相關(guān)資產(chǎn)成本或財務(wù)費用”，應(yīng)該是考慮在小企業(yè)實務(wù)中主要是按到期還本分期付息處理的。
　　像上述例題如果合同改為到期一次還本付息，則只能按權(quán)責發(fā)生制在每年末計提利息，否則第二年末竣工之后仍不計提利息的話，在建工程必須轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)折舊了。只是小企業(yè)財務(wù)壓力大，到期一次還本付息的情況可能不常見。
　　2、長期應(yīng)付款
　　長期應(yīng)付款，指小企業(yè)除長期借款以外的其他各種長期應(yīng)付款項，包括應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費、以分期付款方式購入固定資產(chǎn)發(fā)生的應(yīng)付款項等。
　　小企業(yè)融資租入固定資產(chǎn)，在租賃期開始日，按照租賃合同約定的付款總額（不折現(xiàn)）和在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)稅費等，借記“固定資產(chǎn)”或“在建工程”科目，貸記“長期應(yīng)付款”等科目。
　　例題：ABC公司融資租入一臺機器設(shè)備，租期5年，設(shè)備價值為1 000 000元，租金與設(shè)備價值相等，租賃合同規(guī)定租金分5年于每年年末等額支付，該項設(shè)備不需安裝即可投入使用。設(shè)備預(yù)計凈殘值20 000元，采用直線法計提折舊。租賃期滿后設(shè)備歸承租方所有。會計處理：
　�。�1）租賃開始日：
　　借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn) 1 000 000
　　　　貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃　　　1 000 000
　　（2）每年支付租金：
　　借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 200 000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　200 000
　�。�3）每年按期計提折舊：
　　借：制造費用　　　　　　　　　　 196 000
　　　　貸：累計折舊　　　　　　　　　　　　　 196 000
　�。�4）租賃期滿后，該項融資租入固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為承租方所有：
　　借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)用固定資產(chǎn)　 1 000 000
　　　　貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)　　1 000 000
　　《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（國務(wù)院令第512號）
　　第四十七條 企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營活動的需要，以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應(yīng)當提取折舊費用，分期扣除。
　　第五十八條 融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ)。稅會無差異
　　小企業(yè)以分期付款方式購入固定資產(chǎn)，應(yīng)當按照實際支付的購買價款（不折現(xiàn)）和相關(guān)稅費（不包括按照稅法規(guī)定可抵扣的增值稅進項稅額），借記“固定資產(chǎn)”或“在建工程”科目，按照稅法規(guī)定可抵扣的增值稅進項稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“長期應(yīng)付款”科目。 與稅法無差異

第二節(jié)　所有者權(quán)益核算及涉稅處理

　　所有者權(quán)益的內(nèi)容：
　　在小企業(yè)會計準則的第五十三條—第五十七條，共五條。
　　所有者權(quán)益，是指小企業(yè)資產(chǎn)扣除負債后由所有者享有的剩余權(quán)益。
　　包括：實收資本（或股本）、資本公積、盈余公積和未分配利潤等。
　　一、實收資本（股本）
　　實收資本，是指投資者按照合同協(xié)議約定或相關(guān)規(guī)定投入到小企業(yè)、構(gòu)成小企業(yè)注冊資本的部分。
　　例題：
　　ABC公司的注冊資本為3 000 000元，由甲、乙、丙三個股東共同投資，其股份比例為5︰3︰2。2013年1月，公司收到甲投資者投入的現(xiàn)金1 500 000元，已存入銀行；收到乙投資者投入的銀行存款800 000元和專利技術(shù)一項，專利技術(shù)的評估價值為200 000元；收到丙投資者投入的價值700 000元的材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票注明的進項稅額為119 000元。會計處理：
　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　 2 300 000
　　　　無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　 200 000
　　　　原材料　　　　　　　　　　　　　 700 000
　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額119 000
　　　　貸：實收資本——甲　　　　　　　　　　 1 500 000
　　　　　　　　　　——乙　　　　　　　　　　　 900 000
　　　　　　　　　　——丙　　　　　　　　　　　 600 000
　　　　　　資本公積——資本溢價　　　　　　　　 319 000
　　二、資本公積
　　資本公積是指小企業(yè)收到投資者出資超出其在注冊資本中所占份額的部分。（資本公積的核算范圍僅為資本溢價）
　　小企業(yè)用資本公積轉(zhuǎn)增資本，應(yīng)當沖減資本公積。小企業(yè)的資本公積不得用于彌補虧損。
　　1.小企業(yè)收到投資者的出資，借記“銀行存款”、“其他應(yīng)收款”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目，按照其在注冊資本中所占的份額，貸記“實收資本”科目，按照其差額，貸記“資本公積”科目。（非貨幣性資產(chǎn)按評估價入賬）
　　2.根據(jù)有關(guān)規(guī)定用資本公積轉(zhuǎn)增資本，借記“資本公積”科目，貸記“實收資本”科目。
　　根據(jù)有關(guān)規(guī)定減少注冊資本，借記“實收資本”科目、“資本公積”科目等科目，貸記“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目。
　　三、留存收益
　　留存收益，是企業(yè)從實現(xiàn)的凈利潤中提取或形成的資本積累，是企業(yè)可以自由使用的資金。包括：盈余公積和未分配利潤。
　　1.盈余公積
　　盈余公積，是指小企業(yè)按照法律規(guī)定在稅后利潤中提取的法定公積金和任意公積金。
　　小企業(yè)（外商投資）按照法律規(guī)定在稅后利潤中提取儲備基金和企業(yè)發(fā)展基金也在該科目核算。
　　小企業(yè)用盈余公積彌補虧損或者轉(zhuǎn)增資本，應(yīng)當沖減盈余公積。小企業(yè)的盈余公積還可以用于擴大生產(chǎn)經(jīng)營。
　　（1）小企業(yè)（公司制）按照公司法規(guī)定提取法定公積金和任意公積金，借記“利潤分配——提取法定公積金、提取任意公積金”科目，貸記“盈余公積——法定盈余公積”、“盈余公積——任意盈余公積”科目。
　　小企業(yè)（外商投資）按照規(guī)定提取儲備基金、企業(yè)發(fā)展基金、職工獎勵及福利基金，借記“利潤分配——提取儲備基金、提取企業(yè)發(fā)展基金、提取職工獎勵及福利基金”科目，貸記“盈余公積——儲備基金、企業(yè)發(fā)展基金”科目、“應(yīng)付職工薪酬”科目。
　�。�2）小企業(yè)使用盈余公積彌補虧損或者轉(zhuǎn)增資本，借記“盈余公積”科目，貸記“利潤分配——盈余公積補虧”或“實收資本”科目。
　　例題：
　　ABC公司2013年實現(xiàn)稅后利潤為200 000元，按10%的比例提取法定盈余公積，同時經(jīng)股東大會批準按5%的比例提取任意盈余公積。會計處理：
　　借：利潤分配——提取法定盈余公積 20 000
　　　　　　　　——提取任意盈余公積 10 000
　　　　貸：盈余公積——法定盈余公積　　　　 20 000
　　　　　　　　　　——任意盈余公積　　　　 10 000
　　例題：
　　ABC公司經(jīng)股東會批準，用法定盈余公積100 000元彌補以前年度虧損。會計處理：
　　借：盈余公積——法定盈余公積　 100 000
　　　　貸：利潤分配——盈余公積補虧　　　100 000
　　2、未分配利潤，是指小企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤，經(jīng)過彌補虧損、提取法定公積金和任意公積金、向投資者分配利潤后，留存在本企業(yè)的、歷年結(jié)存的利潤。
　　小企業(yè)年度終了，應(yīng)將“本年利潤”科目的余額，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”明細科目（無論是稅前、還是稅后補虧，此時自動補虧，無須單獨處理）。同時，將“利潤分配”科目所屬的其他明細科目的余額，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”明細科目。結(jié)轉(zhuǎn)后，“利潤分配——未分配利潤”明細科目如出現(xiàn)貸方余額，就是未分配的利潤；如出現(xiàn)借方余額，則表示未彌補的虧損。

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